Организация применяет УСН с объектом «доходы минус расходы». Как определять сумму налога за год, если в четвертом квартале произошло превышение, влекущее применение повышенной ставки, но общая налоговая база за год оказалась меньше той, что была в третьем квартале? Марат Альбертович Садыков, начальник отдела специальных налоговых режимов Управления налогообложения юридических лиц ФНС России ответил на этот вопрос.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.21 НК РФ налог исчисляется как произведение налоговой базы на соответствующую ставку. Налоговая ставка при УСН с объектом «доходы минус расходы» устанавливается в размере 15 процентов (может быть изменена на уровне субъектов РФ). При этом с квартала, по итогам которого доходы налогоплательщика превысили 150 млн рублей, но не превысили 200 млн рублей (обе суммы подлежат ежегодной индексации), налогоплательщики применяют ставку в размере 20 процентов (п. 2.1 ст. 346.20 НК РФ). Указанная ставка применяется не ко всей налоговой базе за год, а к ее части, рассчитанной как разница между налоговой базой за отчетный (налоговый) период и налоговой базой за отчетный период, предшествующий тому, в котором произошло превышение.
Порядок исчисления налога определен п. 1 ст. 346.21 НК РФ. Налогоплательщики, у которых доходы с начала налогового периода (года) превысят 150 млн руб., но не превысят 200 млн руб., исчисляют сумму годового налога путем суммирования двух величин:
произведения соответствующей ставки (обычной) на налоговую базу, определенную по итогам отчетного периода, предшествующего тому, в котором произошло превышение показателей;
произведения соответствующей ставки (повышенной) и части налоговой базы, которая рассчитывается как разница между налоговой базой за налоговый период и налоговой базой за период, предшествующий кварталу, в котором произошло превышение.
Налоговая база при применении УСН зависит от применяемого объекта налогообложения. Для объекта «доходы минус расходы» налоговая база определяется как денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ). При этом при определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода, то есть календарного года (п. 5 ст. 346.18 НК РФ).
Таким образом, сумма годового налога будет определяться следующим образом.
Из налоговой базы за налоговый период необходимо вычесть налоговую базу за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором произошло превышение показателей. Далее разницу необходимо умножить на повышенную ставку, и к полученному числу прибавить авансовый платеж за период, предшествующий кварталу, в котором произошло превышение.
Такой порядок расчета налога следует из письма ФНС России от 24.11.2021 № СД-4-3/16342@.
Приведем пример.
Организация применяет УСН с объектом «доходы минус расходы». За 9 месяцев 2021 года ее доходы составили 140 млн руб., расходы – 100 млн руб. Доходы за 2021 год составили 180 млн руб., а расходы – 120 млн руб. Как видим, превышение показателей доходов произошло в четвертом квартале.
Авансовый платеж за 9 месяцев 2021 года составит: (140 000 000 – 100 000 000) х 15 % = 6 000 000 руб.
Налог за 2021 год считается так:
(140 000 000 – 100 000 000) х 15 % + ((180 000 000 – 120 000 000) – (140 000 000 – 100 000 000)) х 20 % = 10 000 000 млн руб.
Это сумма годового налога.
Механизм расчета суммы годового налога, определенный п. 1 ст. 346.21 НК РФ, универсален, он не зависит от того, получится база по итогам квартала, в котором произошло превышение показателей, положительной или отрицательной.
Продемонстрируем на примере.
Организация применяет УСН с объектом «доходы минус расходы». За 9 месяцев 2021 года ее доходы составили 140 млн руб., расходы – 100 млн руб. Доходы за 2021 год составили 180 млн руб., однако расходы превысили доходы по итогам 9 месяцев и составили 150 млн руб. Превышение показателей произошло в 4-м квартале, поэтому годовой налог нужно определять путем суммирования двух величин.
Авансовый платеж за 9 месяцев 2021 года определяется так: (140 000 000 – 100 000 000) х 15 % = 6 000 000 руб.
Налог за 2021 год считается так:
(140 000 000 – 100 000 000) х 15 % + ((180 000 000 – 150 000 000) – (140 000 000 – 100 000 000)) х 20 % = 4 000 000 руб.